Karar İçeriği

<html><head><meta http-equiv="Content-Type" content="text/html; charset=UTF-8"></head> <body leftmargin="25" topmargin="20" font face="Verdana" size="2">Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2025/1554 E. , 2025/3787 K.</ul> "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2025/1554 Karar No : 2025/3787 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Petrol Kimya Anonim Şirketi (Eski Unvanı: ... Kimya Sanayi Dış Ticaret Anonim Şirketi) VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava Konusu İstem: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden üretimde kullanılan 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan 3403.19.10.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonundaki pas ve korozyon önleyici müstahzarın, 3424.10.00.90.19 pozisyonunda liste dışı ... isimli mamulün üretiminde kullanılamayacağı ve her iki ürünün de akaryakıt olarak doğrudan ya da akaryakıta karıştırılabilen ürün olduğu ve özel tüketim vergisinin haksız olarak iade alındığından bahisle geri alınması amacıyla 2022 yılının Mart ayının 2. dönemine ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümlerinin uygulanması suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından imalatta girdi olarak kullanılan pas ve korozyon önleyici müstahzarın akaryakıt olarak kullanılmasının mümkün olduğu, Orta Akdeniz Gümrük ve Dış Ticaret Bölge Müdürlüğü tarafından düzenlenen raporlarda; ürünlerin %70'den fazla petrol yağı içerdiği, petrol yağlarının genel olarak akaryakıta karıştırılabilen maddeler olduğu ancak ürünün tam analizinin yapılması gerektiği, 3403.19.10.00.00 GTİP nolu pas ve korozyon önleyici müstahzar nihai ürün olduğundan başka bir malın üretiminde hammadde olarak kullanılamayacağının belirtildiği, üretimi yapılan ..., pas ve korozyon önleyici müstahzarın GTİP numaralarının Gümrükler Genel Müdürlüğü tarafından tespit edilmediği, davacının sahte belge kullanmaya istinaden ilgili dönemde özel esaslara tabi tutulduğu, mal alımında bulunduğu firmalar hakkında sahte belge düzenleme, kısmen sahte belge düzenleme ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme yönünden rapor bulunduğu, ayrıca, davacı hakkında sahte belge düzenleme yönünden hali hazırda vergi incelemeleri devam ettiği gibi bir takım olumsuzluklar nedeniyle haksız özel tüketim vergisi iadesine sebebiyet verildiği sonucuna varılarak haksız iade alınan özel tüketim vergisinin geri alınması için dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmış ise de; davacı tarafından ihracatı yapılan madeni yağlarla ilgili ihracat beyannamelerinde gümrük idaresi tarafından tespit edilmiş GTİP numaralarının kullanıldığı, sanayi odasının yazısında, nihai aşamaya gelen madeni yağın tekrar hammadde olarak başka bir madeni yağın üretiminde kullanılabileceğinin belirtildiği, Maliye Bakanlığı denetim elemanları tarafından üretilen madeni yağların fiilen sayılarak tutanağa bağlandığı, dosyada bulunan uzman görüşü yazısında 2022 dönem başı hammadde alma uygunluk izin belgesinin olduğu, Lubrix TSE belgelerinin bulunduğu, davacının 22 personeli, imalathane ve laboratuvarı, 2021 tarihli kapasite raporu, sanayi sicil belgesi, ilgili dönem bilançosunda 244.297.236,51-TL aktif büyüklüğünün olduğu ve aktifin büyük kısmının dönen varlıklardan oluştuğu, ticari faaliyette bulunduğu ... Madeni Yağ. Ltd. Şti., ... Petrokimya A.Ş., ... Enerji ve Pet. Ltd. Şti. hakkında UYAP ortamında yapılan araştırma neticesinde söz konusu şirketler adına yapılan tarhiyatlara karşı açılan davaların lehe kesinleştiği, hakkında rapor bulunan şirketler hakkında düzenlenen raporların ise uyuşmazlık konusu döneme ilişkin olmadığı, davacı hakkında açılan davaların da lehe sonuçlandığı, uyuşmazlık konusu dönemde yoklama yapılmadığı, üretilen ürünün GTİP numarasının tespiti ve söz konusu ürünün üretilip üretilemeyeceğine dair analiz ve inceleme yaptırılmadığı, bu durumda, olayın gerçek mahiyetinin fiili ve somut tespitlerle açık ve net bir şekilde ortaya konulması gerekirken, eksik inceleme ve araştırmaya dayalı olarak yapılan cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda yer alan tespitler belirtilmek suretiyle dava konusu dönemde davacı tarafından üretildiği beyan edilen mamüllerin esas maddesinin ve ağırlık itibariyle içerdikleri petrol yağının belirlenerek üretiminin mümkün olup olmadığının tespit edilmesi suretiyle uyuşmazlığın çözüme kavuşturulacağının anlaşıldığı, buna göre; katkı maddelerinin karışım/bileşimi sonucunda oranlar itibariyle tüm bileşiğin yüzde kaçının petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağlardan, yüzde kaçının katık maddesinden oluştuğu, bu karışım/bileşimin mamüllere esas niteliğini verip vermediği, söz konusu mamüllerin üretilebilmesi için bu oranlarda petrol yağı ve katkı maddesi kullanılmasının yeterli olup olmadığı ve üretim reçetesinde yer alan üretim formülü ile söz konusu ürünlerin üretiminin mümkün olup olmadığı, üretimde kullanılan petrol yağları ve katıkların üretilen mamüllerin üretimindeki standartlara uygun kullanılıp kullanılmadığı, baz yağı ve katkı maddelerinin karışımı/birleşimi sonucunda baz yağın niteliğinin değişip değişmediği hususlarının tespiti amacıyla re'sen araştırma ilkesi uyarınca, 03/12/2024 tarihli ara kararı ile, davacı şirketten üretilen ürünlerin üretim formülü ve üretim reçeteleri, kapasite raporları ile bunlara ilişkin tüm bilgi ve belgelerin temin edilmesi suretiyle, davacı tarafından beyan edilen üretim reçetelerinin, üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla, bilirkişi incelmesi yapılmasına karar verildiği, istinabe yoluyla ... Vergi Mahkemesinin E:... sayılı dava dosyasında bilirkişi heyetince konunun incelenmesi sonucunda düzenlenen raporda; katkı maddelerinin karışımı/bileşimi sonucunda oranlar itibariyle tüm bileşiğin yüzde %70'ten fazlasının petrol yağlar ve bitümenli minerallerden elde edilen yağlardan oluştuğu, katık olarak hammadde gösterilen Müstahzar Yağı %70'ten fazla baz yağı içerdiğinden (GTİP No. 3824.) tarifesinde yer alan bir ürün olarak kullanılamayacağı, imalat bilgi formlarındaki karışım/bileşimin, üretilen mamüllere esas niteliğini vermediği, söz konusu mamüllerin üretilebilmesi için bu oranlarda petrol yağı ve katkı maddesi kullanılmasının uygun olmadığı, kapasite raporunda hammadde olarak katık kullanılacağına dair bilgi yer almasına karşın, müstahzarın kendisinin katık olarak kullanıldığı, imal edilen ürünlerin muhteviyatının kapasite raporlarındaki üretim formüllerine uymadığı, imalat bilgi formunda yer alan üretim formülü ile söz konusu ürünlerin üretiminin mümkün olmadığı, şirketin aylık enerji tüketimlerinin üretim miktarları ile uyumlu bulunmadığı, üretimde kullanılan petrol yağları ve katıkların, üretilen mamüllerin üretimindeki standartlara uygun kullanılmadığı, farklı viskozitelere (akışkanlığa gösterdikleri direnç) sahip olduklarından baz yağların birbirlerinin yerine farklı oranda ikame edilerek aynı ürünün elde edilmesinin mümkün olmadığı, kapasite raporlarında imal edilecek ürünlere göre farklı oranlarda kullanılmasının öngörüldüğü, davacının kapasite raporlarında yer aldığı şekliyle ürün üretmediği, ürettiği ... (GTİP No. 3824) isimli ürünün dahil olduğu gümrük tarife istatistik pozisyonunun (GTİP), bu ürünlerin %70'ten fazla petrol yağlar ve bitümenli minerallerden elde edilen yağları içerdiği, bu durumda, 27.10 tarife pozisyonunda değerlendirilmesi gerektiği kanaatine varıldığının belirtildiği, uyuşmazlığın çözümüne esas alınabilecek nitelikte görülen raporun taraflara tebliğ edildiği, davacının beyan ve itiraz dilekçeleri ile... Üniversitesi Fen Edebiyat Fakültesi Kimya Bölümü tarafından hazırlanan 24/02/2025 tarihli uzman mütalaa raporunun dava dosyasına sunulduğu, vergi inceleme raporundaki tespitler ile bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda yer alan hususların birlikte değerlendirilmesinden, davacı tarafından üretildiği beyan edilen mamüllerin kendisine ait üretim reçeteleri ile kapasite raporlarında yer alan mamüllere ilişkin içerik ve nitelikleri sağlamadığı sonucuna varıldığından, bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı; öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'la değişik halindeki, artırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olamayacağı yolundaki düzenleme uyarınca, tekerrüre esas alınan ve 2011 Ocak dönemine ait olup, 2021 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tutarının 2.500,00 TL olduğunun anlaşılması karşısında, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan bölümünde de hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulüyle mahkeme kararının kaldırılmasından sonra davanın reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Bilirkişilere ve bilirkişi raporuna yapılan itirazların karşılanmadığı, bilirkişilik yapan kimya mühendislerinin akredite laboratuvarında çalışan ya da bu tecrübeye sahip, kimyasal analiz yapabilen ve analiz sonuçlarını değerlendirebilecek ve madeni yağ alanında uzmanlaşmış olmaları gerektiği, diğer bilirkişi petrol mühendisinin ise aralarında dava bulunan EPDK' da çalışan mühendis olması nedeniyle tarafsızlığının şüpheye düştüğü, pas ve korozyon önleyicinin nihai ürün olduğu ve başka bir mamulün üretiminde hammadde olarak kullanılamayacağına dair değerlendirmenin fen bilimlerine uygun olmadığı, incelenmesi istenilen hususların üretim reçetesi üzerinden yapılacak değerlendirme ile değil numune üzerinde yapılacak analiz sonucunda belirlenebileceği, bilirkişi raporunda kesin bilimsel sonuç yerine düşünce beyan edildiği, yağlama yağının GTİP nosu 2016 yılında değişmiş olmasına karşın bu durumun dikkate alınmadığı, artık uygulanmayan 2012 yılı madeni yağ kriterlerine göre bilirkişi incelemesi yapıldığı, elektrik sarfiyatına ilişkin değerlendirme yapılmasına karşın bilirkişilerin bu konuda yetkin olmadığı, alanında uzman altı kişiden oluşan uzman görüşünde bilirkişi raporundaki değerlendirmenin aksi yönünde beyanda bulunulduğu, dosya içerisinde mevcut 2015 ve 2020 tarihli TMMOB Kimya Mühendisleri Odası ... Şubesi ve 2021 tarihli ... Üniversitesi Fen Edebiyat Fakültesi Kimya Bölümü tarafından düzenlenen teknik raporda uyuşmazlığa konu imalat sürecinin yapılabileceği yönünde görüş beyan edildiği, bilirkişi raporu ile anılan teknik raporların birbirleri ile çelişkili olması nedeniyle bu durumun aydınlatılması gerektiği, ... ticari isimli ürünün imal edilmediği ve mamulün akaryakıt olarak kullanılan ya da karıştırılan ürün olduğu iddiasının ham petrol ile akaryakıtın satış fiyatları karşılaştırıldığında ticari ve akılcı olmadığı, elektrik tüketimine ilişkin uzman görüşü içerisinde mevcut elektrik ve üretim konusunda uzmanlar tarafından düzenlenen raporda, üretim ile tüketimin birbirleri ile uyumlu olduğunun belirtildiği, daha önceki yıllar bakımından haklarında düzenlenen vergi tekniği ve vergi inceleme raporları uyarınca re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının mahkeme kararları ile iptal edilerek kesinleştiği, bu nedenlerle tesis edilen işlemin hukuka uygun olmadığı ileri sürülmekte ve duruşma yapılması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Dosyanın incelenmesinden; davacının iddiaları ile bilirkişi raporuna karşı yapılan itirazların değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmesi icap ettiğinden, temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, duruşmaya yapılmasına gerek görülmeyerek, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Dosyanın incelenmesinden; 2022 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda, davacının ortaklık yapısı, mal alım satımında bulunduğu firmalar hakkında yapılan tespitler, şirket temsilcisinin beyanları, üretimde kullanıldığı beyan edilen ithal baz yağ bilgileri, üretim tasdik raporları ile ürün isimleri ile miktarları, Ticaret Bakanlığının ... tarih ve ... sayılı Çalışma raporu, elektrik sarfiyatı, teminat mektupları ile ilgili bilgiler, teminat çözüm işlemleri ve mahsuben iade istenilen üretimler, banka hareketleri, 2019 hesap dönemine ilişkin olarak EPDK ve Orta Akdeniz Gümrük ve Dış Ticaret Müdürlüğünden alınan, 3403.19.10.00.00 ve 3824.10.00.90.19 GTİP nolu ürünlerin %70’ten fazla petrol yağı içerdiği, petrol yağlarının genel olarak akaryakıta karıştırılabilen maddeler olduğu; ancak, ürünün tam analizinin yapılması gerektiği yönündeki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesi suretiyle, herhangi bir hazine zararına sebebiyet verilmemesi adına haksız olarak iade alınan özel tüketim vergilerinin geri alınması gerektiğinden bahisle dava konusu tarh ve ceza kesme işlemlerinin tesis edildiği anlaşılmaktadır. Her ne kadar; Vergi Dava Dairesince, vergi inceleme raporundaki tespitler ile davacı tarafından üretildiği beyan edilen mamüllerin içerdikleri petrol yağı oranı belirlenerek üretiminin mümkün olup olmadığının tespiti amacıyla yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda yer alan hususlar birlikte incelenmek suretiyle davacı tarafından üretildiği beyan edilen mamüllerin kendisine ait üretim reçeteleri ile kapasite raporlarında yer alan mamüllere ilişkin içerik ve nitelikleri sağlamadığı sonucuna varılarak davanın reddine karar verilmiş ise de; taraflara tebliğ edilen bilirkişi raporuna karşı davacı tarafından yapılan itirazlar ile davanın çeşitli safhalarında ileri sürülen iddialar karşılanmaksızın bu sonuca ulaşıldığı görülmektedir. Bu bakımdan, davacı tarafından ileri sürülen iddialar ile bilirkişi raporuna karşı yapılan itirazların karşılanması, gerekirse bilirkişiden ek rapor alınması suretiyle karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmektedir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne, 2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA, 3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine, 4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 20/11/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği oyu ile, Dairemiz kararına katılmıyorum. </body></html>