Karar İçeriği

<html><head><meta http-equiv="Content-Type" content="text/html; charset=UTF-8"></head> <body leftmargin="25" topmargin="20" font face="Verdana" size="2">Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2025/976 E. , 2025/2752 K.</ul> "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No : 2025/976 Karar No : 2025/2752 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı(... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava Konusu İstem: Davacı adına tescilli ... marka/model aracın sadece elektrikli olması nedeniyle %10 oranında özel tüketim vergisine tabi olduğu ileri sürülerek, %80 oranı üzerinden tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisi ile anılan vergi üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin, %10 oranına tekabül eden tutarı aşan kısmının iadesi istemiyle yapılan başvurunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile fazladan ödenen tutarın tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:... K:... sayılı kararıyla; olayda, aracın şarj edilebilir nitelikte olmadığı, elektrik enerjisinin araçta bulunan benzinli motor tarafından sağlandığı, özü itibariyle fosil yakıt tüketerek elektrik motoruna güç veren benzinli motor vasıtasıyla hareket ettiği, bu haliyle, elektrik motoruna güç vererek aracın hareketini sağlayan 1497cm3 silindir hacmine sahip içten yanmalı motorun salt jeneratör niteliğinde olduğunun kabulüne imkan bulunmadığı, bu doğrultuda, araçta 1497cm3 silindir hacmine sahip içten yanmalı ve 140kW elektrikli olmak üzere iki adet motorun bulunduğu dikkate alındığında, Özel Tüketim Vergisi (II) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nde yer alan bir taşıtın elektrik motorunun yanı sıra elektrik motoru dışında başka bir motora da sahip olması durumunda, bu taşıtın "sadece elektrik motorlu olanlar" kapsamında değerlendirilemeyeceği ve elektrik motoru haricindeki motorun silindir hacmi dikkate alınarak vergilendirileceği, elektrik motoru haricindeki motorun, doğrudan tekerleklere güç verip vermemesinin bu yönde işlem tesisini etkilemeyeceği yolundaki düzenleme karşısında, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (II) sayılı Listenin; "Motor silindir hacmi 1600 cm³'ü geçmeyenler başlığı altında "-Diğerleri" kısmı dikkate alınarak tahakkuk ettirilen vergilerde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Uyuşmazlık konusu ... marka/model aracın ruhsatında yakıt cinsinin elektrik olduğu, elektrikli motor gücü 140 kW olan aracın AT Uygunluk Belgesinde sadece elektrikli ve tek yakıtlı olduğunun belirtildiği, Ticaret Bakanlığı'nca verilen bağlayıcı tarife bilgisinde, aracın hareketi için gerekli olan tahrik gücünün sadece elektrikli motor ile sağlandığı, içten yanmalı motorun ise sadece jeneratörü tahrik etmek için kullanıldığının ifade edildiği, aracı hareket ettiren enerjinin benzinden değil, benzinle üretilen elektrikten kaynaklandığı anlaşıldığından uyuşmazlık konusu aracın "sadece elektrik motorlu" araç olarak kabul edilmesi gerektiğinden açık vergilendirme hatası bulunduğu, öte yandan, 4760 sayılı Kanun'a ekli (II) sayılı listede 87.03 GTİP numaralı "Binek otomobilleri ve esas itibariyle insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlar" için vergi oranlarının Gümrük Giriş Tarife Cetveline benzer şekilde olduğu ve üst başlıkların tek tire (-), alt başlıkların iki tire (--) ve üç tire (---) konulmak suretiyle sıralandığı, 9 kişiden az oturma yeri olan binek otomobilleri ihtiva eden (-) Diğerleri üst başlığı altında hem elektrik motoru hem de fosil yakıtlı motoru bulunan araçların "(--) Motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçen fakat 2000 cm³’ü geçmeyenler", "(--) Motor silindir hacmi 2000 cm³’ü geçenler" ve de "(--) Elektrik motoru da bulunan araç dışından şarj edilebilir araçlardan, ağırlıklı birleşik kilometre başına karbondioksit emisyonu 25 gramın altında, eşdeğer elektrik enerjisiyle katedilebilir menzili 70 kilometre ve üzerinde olanlar" başlıkları altında düzenlenerek ayrı vergi oranlarına tabi tutuldukları, uyuşmazlık konusu motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçmeyen araç ise listede yer almadığından, "-- Motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçen fakat 2000 cm³’ü geçmeyenler" başlığı altında elektrik motoru gücüne ve özel tüketim vergisi matrahına göre vergilendirilmesinde hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulü ile mahkeme kararının kaldırılmasından sonra dava konusu işlemin iptaline, fazladan tahsil edilen vergilerin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Hem elektrikli hem de benzinli motoru olan aracın bataryasının dışarıdan şarj edilemediği, benzinli motorun çalışmasıyla şarj olduğu, Elektrik Piyasası Kanunu'nda elektrikli araçların "... Elektrikli motoru bulunan ve haricen şarj edilebilen..." şeklinde tanımlandığı, mevcut batarya ile kat edilebilecek mesafenin 10-15 km gibi çok sembolik bir mesafe olduğu, başka ülke uygulamalarında da aracın tamamen elektrikli olarak kabul edilmediği, benzinli motoru da bulunan araçların bu motorun silindir hacmine göre vergilendirilmesinin hukuka uygun olduğu gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ : Uyuşmazlık konusu araçta birisi benzinli 1497cm3, diğeri elektrikli 140kW gücünde 2 adet motorun bulunduğu, benzinli motorun çalışması ile elde edilen hareket enerjisinin jeneratör ile elektrik enerjisine dönüştürülerek batarya ve elektrik motoruna iletildiği, yakıt tüketimi verisinin lt/km (WLTP-Combined 5,8lt/100km) olarak hesaplandığı, 130gr/km CO2 salınımının olduğu, COC ve Tip Onay Belgelerinde NOVC HEV (araç dışından şarj edilemeyen hibrit araçlar) ibaresi ile kayıtlı olduğu, farklı ülke uygulamalarında da hibrit olarak kabul edildiği ve sadece elektrikli araçlar kategorisinde yer almadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde, araçta iki adet motor bulunduğu ve benzinli motorun da jeneratör olarak nitelendirilmesinin mümkün olmaması karşısında, 1497cm3 motor silindir hacmine sahip aracın, "Motor silindir hacmi 1600 cm³'ü geçmeyenler başlığı altında -Diğerleri" kısmında %80 oranında özel tüketim vergisi ve buna bağlı olarak katma değer vergisi tahakkuk ettirilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince, 2575 sayılı Danıştay Kanunu'na, 3619 sayılı Kanun'la eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Davacı adına tescilli ... marka/model aracın sadece elektrikli olması nedeniyle %10 oranında özel tüketim vergisine tabi olduğu ileri sürülerek, %80 oranı üzerinden tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisi ile anılan vergi üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin, %10 oranına tekabül eden tutarı aşan kısmının iadesi istemiyle yapılan başvurunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile fazladan ödenen tutarın tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Verginin konusu" başlıklı 1. maddesinde; bu Kanu'na ekli (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanların ilk iktisabının bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tâbi olduğu, "Vergiyi doğuran olay" başlıklı 3. maddesinde; vergiyi doğuran olayın mal teslimi veya ilk iktisap hallerinde malın teslimi veya ilk iktisabı olduğu, "Vergileme ölçüleri ve matrah" başlıklı 11. maddesinin 3. fıkrasında; (II), (III) [(B) cetvelindekiler hariç] ve (IV) sayılı listelerdeki mallar için verginin matrahının; bunların teslimi, ilk iktisabı ve ithalinde, hesaplanacak özel tüketim vergisi hariç, katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül edeceği, "Oran veya Tutar" başlıklı 12. maddesinin 1. fıkrasında; özel tüketim vergisinin, bu Kanun'a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı hüküm altına alınmıştır. Kanun'a ekli (II) sayılı Listede; "87.03 G.T.İ.P. numarası ile-Binek otomobilleri ve esas itibariyle insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlar (87.02 pozisyonuna girenler hariç) (steyşın vagonlar ve yarış arabaları dahil) ana başlığı altında vergi oranları belirlenmiş olup 9 kişiden daha az oturma yeri olan otomobiller (-Diğerleri) başlığı altında, içten yanmalı motorlu araçlarda silindir hacmine ve/veya elektrik motorunun kW değerine göre aracın matrahı da dikkate alınarak uygulanacak vergi oranı belirlenmiştir. 07/09/2016 tarih ve 29824 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 20/05/2016 tarih ve 6745 sayılı Yatırımların Proje Bazında Desteklenmesi ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 55. maddesiyle 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (II) sayılı listeye benzin ve elektrik motorunu ihtiva eden hibrit araçların eklendiği, 18/04/2015 tarih ve 29330 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Özel Tüketim Vergisi (II) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nin "III- Matrah, Oran ve Müteselsil Sorumluluk" bölümünün "B-Oran" alt bendinin "2.6. Elektrik Motorunun Yanı Sıra Başka Bir Motora da Sahip Olan Taşıtlar" kısmında; "(II) sayılı liste uygulamasında, bir taşıtın elektrik motorunun yanı sıra elektrik motoru dışında başka bir motora da sahip olması durumunda, bu taşıt "sadece elektrik motorlu olanlar" kapsamında değerlendirilmez ve elektrik motoru haricindeki motorun silindir hacmi dikkate alınarak vergilendirilir. Elektrik motoru haricindeki motorun, doğrudan tekerleklere güç verip vermemesi bu yönde işlem tesisini etkilemez." düzenlemesine yer verilmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Yukarıda değinilen düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde; 4760 sayılı Kanun'a ekli (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanların ilk iktisabının bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tâbi olduğu, anılan listede yer alan "87.03. GTİP" numaralı otomobiller ve insan taşımak üzere imal edilmiş motorlu taşıtlardan 9 kişiden daha az oturma yeri olan otomobillerin (-Diğerleri) başlığı altında içten yanmalı motorlu araçlarda silindir hacmi ve/veya elektrik motorunun kW değerine göre aracın matrahı da dikkate alınarak, listede karşılarında belirtilen oranlara göre özel tüketim vergisine tabi oldukları, bir taşıtın elektrik motorunun yanı sıra elektrik motoru dışında başka bir motora da sahip olması durumunda, bu taşıtın "sadece elektrik motorlu olanlar" kapsamında değerlendirilemeyeceği, elektrik motoru haricindeki motorun silindir hacmi dikkate alınarak vergilendirileceği, ayrıca, elektrik motoru haricindeki motorun, doğrudan tekerleklere güç verip vermemesinin bu yönde işlem tesisini etkilemeyeceği sonucuna ulaşılmaktadır. Motorlu araçların vergilendirilmesinde; elektrikli araçların fosil yakıtlı araçlara göre teşvik edilmesi için bir çok ülkede kanun koyucular tarafından daha düşük vergi oranlarının öngörüldüğü, ülkemizde de sadece elektrikli araçlar için uyuşmazlık konusu dönemde, motor gücü ve matrahlarına göre bu oranın %10 ilâ %60 olduğu, ayrıca, Kanun’a ekli (II) sayılı Listede, 1600cm3'ü geçen fakat 2000 cm3'ü geçmeyenler ile 2000 cm3'ü geçenler bölümlerinde farklı ve daha düşük vergi oranlarının öngörüldüğü, dolayısıyla kısmen fosil yakıt kullanan ve çeşitli türleri bulunan hibrit araçların vergilendirilmesinde yüksek silindir hacmine sahip araçlar için ülkemizde indirimli oranlar düzenlenmişken düşük silindir hacimli motora sahip araçlar yönünden böyle bir indirimin öngörülmediği, 1600cm3'ün altındaki söz konusu araçlar için hibrit araç ayrımının yapılmadığı dikkate alındığında, bu iki kısımda bulunmayan hibrit araçların vergisinin hesabında motor silindir hacminin esas alınması gerektiği açık olup, bu araçların listede yer almadığını ve özel tüketim vergisine tabi olmadığını söylemek mümkün değildir. Kısacası, motor silindir hacmi dikkate alınarak vergi oranının belirlenmesinde listenin farklı alt bölümlerinde hibrit düzenlemesinin olması, hibrit düzenlemesi yapılmayan bölümler bakımından kanunda boşluk bulunduğu anlamına da gelmemektedir. Dosyanın incelenmesinden; uyuşmazlık konusu araçta birisi benzinli 1497cm3, diğeri elektrikli 140kW gücünde 2 adet motorun bulunduğu, içten yanmalı konvansiyonel motorun 3 silindirli, dört zamanlı ve benzinli olduğu, E-Power teknolojisine ilişkin bilgi ve belgelerden anlaşıldığı üzere, benzinli motorun çalışması ile elde edilen hareket enerjisinin bu motorla çalışan ayrı bir jeneratör ile elektrik enerjisine dönüştürülerek elde edilen akımın batarya ve elektrik motoruna iletildiği, bu elektrik enerjisi ile bataryanın dolduğu ve aracın hareketi için gerekli tahrikin batarya ve invertörden iletilen bu elektrikle sağlandığı, benzinli motorun direkt olarak aracı hareket ettirme kabiliyetinin olmadığı, aracın yakıt tüketimi verisinin lt/km (WLTP-Combined 5,8lt/100km) olarak hesaplandığı, 130gr/km CO2 salınımının olduğu, her ne kadar ruhsat ve ülkemizde alınan AT Uygunluk Belgesinde sadece elektrikli olarak kayıtlı olsa da üretici firma tarafından Avrupa Birliğinden alınan COC ve Tip Onay Belgelerinde NOVC HEV (araç dışından şarj edilemeyen hibrit araçlar) ibaresi ile kayıtlı olduğu, ABD, Fransa ve Almanya örneklerinde de söz konusu araçların hibrit olarak kabul edildiği ve sadece elektrikli araçlar kategorisinde yer almadığı, vergi mahkemesince yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda da seri hibrit olduğu ve sadece elektrikli olarak değerlendirilemeyeceğinin ifade edildiği anlaşılmaktadır. Bu durumda, 4760 sayılı Kanun'a ekli (II) sayılı listedeki 87.03 GTİP'inde yer alan araçlar özel tüketim vergisine tabi olup bunların hangi oranda vergilendirilmesi gerektiğinin tespiti için listede yer alan (-), (--)... sıralamalarının takip edilmesi gerekmektedir. Biri benzinli diğeri elektrikli olmak üzere iki adet motoru bulunduğu tartışmasız olan ve elektrik enerjisini dışarıdan şarj ederek temin etmesini sağlayacak donanımı bulunmayıp dış kaynak itibarıyla tamamen fosil yakıta bağlı olarak çalışan uyuşmazlık konusu 1497 cm3 silindir hacmine sahip aracın "sadece elektrik motorlu olanlar" kapsamında olmadığı, anılan listede "-Diğerleri, --Motor silindir hacmi 1600 cm³'ü geçmeyenler ---Diğerleri" kısmında yer aldığı ve %80 oranında özel tüketim vergisine tabi olduğu, motor silindir hacmi daha yüksek olan bir kısım hibrit araçlara indirimli/düşük vergi oranlarının uygulanması kanun koyucunun takdiri ile ilgili bir husus olup, motor silindir hacmine karşılık gelen oran üzerinden vergilendirilmesi gereken uyuşmazlık konusu araca herhangi bir etkisinin bulunmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemde hukuka aykırılık, aksi yönde verilen temyize konu karada hukuki isabet görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne, 2.... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararının BOZULMASINA, 3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine, 4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 18/09/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY : Temyiz başvurusu, davacı adına tescilli ... marka/model aracın sadece elektrikli olması nedeniyle %10 özel tüketim vergisine tabi olmasına karşın %80 oranında özel tüketim vergisi hesaplanmasının hukuka aykırı olduğundan hesaplandığından bahisle fazladan tahsil edildiği ileri sürülen özel tüketim ve katma değer vergilerinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali ile fazladan tahsil edilen vergilerin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davanın reddi yönündeki mahkeme kararını kaldırarak dava konusu işlemin iptaline dair Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması istemiyle yapılmıştır. Uyuşmazlık konusu araca uygulanacak ÖTV oranının belirlenmesine ilişkin vergisel sürecin nitelendirilmesi yönünden dosyadaki belgelerin incelenmesinden; aracın hareketi için gerekli ivmelenmeyi sağlayan motorun elektrikli motor olduğu, benzinli motorun işlevinin elektrik motoru için gerekli olan elektrik enerjisini üretmek olduğu, araca ait ruhsat belgesi, Bağlayıcı Tarife Bilgisi ve AT Uygunluk Belgesi gibi belgelerde de bu durumun ortaya konulduğu, bu durumda tek yakıtlı olduğu ve yakıt türünün de elektrik olduğu anlaşılan aracın “sadece elektrik motorlu araç” olarak kabulü gerekmektedir. Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının “Vergi Ödevi” başlıklı 73.maddesinin 3.fıkrasında; “Vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.” hükmü ile kanunilik ilkesi Anayasal düzeyde düzenlenmiş, bu maddeden hareketle öğretide yerleşen “kıyas yasağı” ilkesi ile de, yasada açıkça yer almayan bir duruma ve başka bir durum için düzenlenen yasa hükmünün yorumu aşacak bir biçimde açıkça vergilendirilmeyen bir uyuşmazlığa uygulanarak bireylere idari kararlara dayanılarak vergi yükü getirecek herhangi bir durumun ortaya çıkmaması amaçlanmış, dolayısıyla kanunilik ilkesinin doğal bir sonucu olarak da hukuki güvenliğin sağlanmasına olanak sağlanmıştır. Anayasanın 73.maddesinin 3.fıkrası hükmünde yer alan kanunilik ilkesi, vergi alanında kıyas yasağı ilkesi, hukuki güvenlik ilkesi çerçevesinde; dosyanın maddi olay yönünden incelenmesinden; Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun konuyla ilgili (II) sayılı listesinde; özel tüketim vergisi matrahına göre yapılan sıralamaya göre “Diğerleri” alt başlığının listede yer almayan her türde aracı kapsayacağı şeklinde bir değerlendirmeye gidilemeyeceği, ayrıca, uyuşmazlık konusu aracın hibrit olduğu yönündeki bir kabul halinde dahi, 1477-1477 cm3 motor hacmine sahip olan, bir başka anlatımla, motor silindir hacminin 1600 cm3’ü geçmediği yönünde tartışma bulunmayan aracın, hibrit araçların sınıflandırıldığı “--Motor silindir hacmi 1600 cm3’ü geçen fakat 2000 cm3’ü geçmeyenler” başlığı altında vergilendirilmesinin de kanunen mümkün olmadığı, bu durumda, verginin kanuniliği ve kıyas yasağı ilkeleri gereği, Kanun'da açıkça düzenlenmeyen söz konusu teknik özellikteki aracın %80 oranında özel tüketim vergisine tabi tutulmasında hukuka uygunluk yoktur. Açıklanan nedenlerle, temyize konu ilgili İstinaf Vergi Dairesi kararının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz. </body></html>